Wydatkowanie środków z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) na zakup sprzętu dla pracowników niepełnosprawnych budzi często wiele pytań, zwłaszcza w kontekście urządzeń o charakterze uniwersalnym, takich jak wózki widłowe. Poniższa analiza orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, rzuca światło na interpretację przepisów dotyczących rehabilitacji zawodowej i możliwości kwalifikowania takich wydatków.
Definicja i cel rehabilitacji osób niepełnosprawnych
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (dalej: ustawa o rehabilitacji), rehabilitacja osób niepełnosprawnych oznacza zespół działań, w szczególności organizacyjnych, leczniczych, psychologicznych, technicznych, szkoleniowych, edukacyjnych i społecznych, zmierzających do osiągnięcia, przy aktywnym uczestnictwie tych osób, możliwie najwyższego poziomu ich funkcjonowania, jakości życia i integracji społecznej. Nie powinno budzić wątpliwości, że jednym z czynników, który ma wpływ na funkcjonowanie osoby niepełnosprawnej, według tych kryteriów, jest praca zarobkowa.
Rehabilitacja zawodowa, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, ma na celu ułatwienie osobie niepełnosprawnej uzyskania i utrzymania odpowiedniego zatrudnienia i awansu zawodowego przez umożliwienie jej korzystania z poradnictwa zawodowego, szkolenia zawodowego i pośrednictwa pracy. Do realizacji tego celu niezbędny jest w szczególności dobór odpowiedniego miejsca pracy i jego wyposażenie, a także określenie środków technicznych umożliwiających lub ułatwiających wykonywanie pracy, o czym stanowi art. 8 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy o rehabilitacji.
Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON)
Stosownie do postanowień art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji, finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej następuje ze środków funduszu rehabilitacji. Rodzaj wydatków, na które mogą być przeznaczone środki z tego funduszu, został określony w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (dalej: rozporządzenie w sprawie ZFRON). Dla potrzeb niniejszej sprawy istotny jest zapis z ust. 1 pkt 1 tegoż § 2, który stanowi, że środki funduszu rehabilitacji przeznacza się m.in. na zakup, modernizację, remont maszyn i urządzeń, a także na wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu.
Sprawa zakupu wózka widłowego z ZFRON - Studium przypadku
Początkowe wnioski i odmowa
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 marca 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę “S” K.S., Z.S. Spółki jawnej (dalej: Spółka lub skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 4 listopada 2021 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o wydanie zaświadczenia potwierdzającego, że wydatek poniesiony 25 marca 2021 r. w kwocie 57 500,00 zł z tytułu zakupu wózka widłowego stanowi pomoc de minimis. Do wniosku dołączono fakturę pro forma z 25 marca 2021 r., potwierdzenie przelewu z 25 marca 2021 r., oświadczenie o wielkości otrzymanej pomocy de minimis za lata 2019 - 2021 oraz potwierdzenie otwarcia rachunku w Banku Pekao S. A. Uzyskanie takiego zaświadczenia jest warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis (§ 9 ust. 1 rozporządzenia w sprawie ZFRON).
Postanowieniem z 31 maja 2021 r. Naczelnik US, na podstawie art. 306c w zw. z art. 217 i art. 219 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.), odmówił wydania zaświadczenia. Organ powołał się na art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji oraz rozporządzenie w sprawie ZFRON. Stwierdził, że zakup wózka widłowego nie może zostać uznany za wydatek służący rehabilitacji zawodowej, rozumianej jako wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych.
Argumentacja organów i sądów niższych instancji
Naczelnik US wskazał, że przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest odzysk surowców z materiałów segregowanych. Organ uznał, że chociaż według wyjaśnień Spółki nabyty pojazd ma służyć przystosowaniu stanowiska pracy do potrzeb pracownika zatrudnionego jako belowacz, do obowiązków którego należy m.in.: sortowanie towarów, przenoszenie i układanie na paletach, a zakup wózka widłowego spowodował wyeliminowanie wysiłku fizycznego oraz podniesienie ergonomii stanowiska, dzięki czemu nastąpiła poprawa jakości i warunków pracy niepełnosprawnego pracownika, to jednak jest to niewystarczające. Wybrany sprzęt ma bowiem charakter standardowy, o wyposażeniu porównywalnym do innych pojazdów tego typu. Zmniejszenie wysiłku fizycznego podnosi jedynie, w ocenie organu, komfort wykonywania zleconych czynności, co w takim samym stopniu dotyczyłoby także pracownika pełnosprawnego realizującego analogiczne zadania. Dokonana inwestycja ma więc charakter uniwersalny, która w równym i identycznym stopniu może służyć zarówno pracownikom pełnosprawnym jak i niepełnosprawnym.
Dyrektor IAS postanowieniem z 4 listopada 2021 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, podzielając stanowisko Naczelnika US. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi również podzielił stanowisko organów. Sąd podniósł, iż ciężar dowodu w zakresie dostarczenia pełnego materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że wydatki poniesione z funduszu przyczynią się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych pracownika niepełnosprawnego, bądź też będą służyły jego rehabilitacji, spoczywa na skarżącej. Stwierdził, że w świetle regulacji z art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji oraz § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ZFRON, niezbędnym dla uznania wydatku za służący rehabilitacji jest istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a zmniejszeniem ograniczeń zawodowych pracownika niepełnosprawnego, objętego programem. Związek taki w rozpoznawanej sprawie nie został wykazany. Sąd uznał, że rola organu podatkowego w tym postępowaniu ogranicza się do oceny przedłożonego materiału dowodowego i nie ma obowiązku poszukiwania dowodów. Z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ZFRON Sąd wyprowadził wniosek, że „przesłanką uznania danego wydatku za spełniający wymagania w nim zawarte jest przystosowanie stanowiska pracy oraz jego otoczenia do potrzeb osoby niepełnosprawnej”.
Przełomowe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA)
Naczelny Sąd Administracyjny (NSA), który rozpatrywał skargę kasacyjną złożoną przez skarżącą Spółkę, stwierdził, że stanowisko Sądu pierwszej instancji, jak i organów, jest błędne. NSA wskazał na sprzeczność w wywodzie sądu niższej instancji, który stwierdził, że dokonywanie wykładni § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ZFRON jest bezprzedmiotowe, a jednocześnie w swoim wywodzie oparł się głównie na regulacji zawartej w tym przepisie, choć uwzględnionej tylko w szczątkowej części.
NSA podkreślił, że z przywołanych przepisów (art. 7, art. 8 i art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji oraz § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ZFRON) nie wynika warunek, iż środki z funduszu rehabilitacji nie mogą być wydatkowane na sprzęt o charakterze standardowym i uniwersalnym, ani że sprzęt powinien posiadać ponadstandardowe, dodatkowe przystosowanie do potrzeb osoby niepełnosprawnej. Przepisy te stanowią wyłącznie, że:
- rehabilitacja ma służyć osiągnięciu przez osoby niepełnosprawne możliwie najwyższego poziomu funkcjonowania, jakości życia i integracji społecznej;
- rehabilitacja zawodowa ma na celu ułatwienie osobie niepełnosprawnej uzyskania i utrzymania odpowiedniego zatrudnienia;
- do realizacji tego celu niezbędny jest w szczególności dobór odpowiedniego miejsca pracy i jego wyposażenie, a także określenie środków technicznych umożliwiających lub ułatwiających wykonywanie pracy;
- środki funduszu rehabilitacji przeznacza się na zakup, modernizację, remont maszyn i urządzeń, a także na wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu.
Zatem, z funduszu rehabilitacji może być zakupiony każdy sprzęt, który służy realizacji powyżej wskazanych celów, w tym ułatwieniu i utrzymaniu zatrudnienia. NSA zwrócił również uwagę na art. 306b § 2 O.p., który stanowi, iż organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Jeśli organ miał wątpliwości co do związku zakupu wózka widłowego z realizacją celu określonego w przepisach o rehabilitacji, mógł wezwać skarżącą do przedłożenia stosownych dowodów. Wydaje się, że organy nie uczyniły tego na skutek błędnej interpretacji przepisów, a Sąd pierwszej instancji pominął tę regulację.
Podsumowanie i wnioski dla pracodawców
Orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jasno wskazuje, że nie ma podstaw prawnych, aby wykluczać możliwość finansowania z ZFRON zakupu sprzętu o charakterze standardowym i uniwersalnym, takiego jak wózek widłowy, jeżeli jego nabycie faktycznie służy realizacji celów rehabilitacji zawodowej. Kluczowe jest udowodnienie, że zakup ten przyczynia się do ułatwienia lub utrzymania zatrudnienia osoby niepełnosprawnej oraz poprawy jej warunków pracy, nawet jeśli sprzęt nie posiada „ponadstandardowych, dodatkowych przystosowań”.
Dla pracodawców oznacza to konieczność precyzyjnego udokumentowania związku przyczynowego między zakupem sprzętu a specyficznymi potrzebami i ograniczeniami wynikającymi z niepełnosprawności konkretnego pracownika. Nawet jeśli sprzęt jest uniwersalny, jego funkcjonalność w kontekście rehabilitacji zawodowej pracownika niepełnosprawnego może być wystarczającą przesłanką do kwalifikacji wydatku z ZFRON. Firmy, które wykorzystały środki ZFRON na zakup wózka widłowego dla niepełnosprawnego pracownika, np. belowacza do sortowania i układania towarów na paletach, mogą uznać ten wydatek za pomoc de minimis, pod warunkiem udokumentowania, że przyczynił się on do wyeliminowania wysiłku fizycznego i poprawy warunków pracy dla zatrudnionego, zgodnie z celem rehabilitacji zawodowej.
